.

Жилье для пришлого работника: налоговый ребус

Вроде бы незатейливая ситуация – организация решает жилищный вопрос иногороднего сотрудника, либо снимая для него помещение, либо возмещая ему арендные издержки. Однако усилиями чиновников она стала для бухгалтера настоящей головной болью. С налогами и взносами тут просто караул, «спасибо» очередному обстоятельному разъяснению Минфина. Отрадно, что позиция судей преимущественно в пику ведомственной – свежий знаковый вердикт это подтверждает. Но бухгалтеру в любом случае придется изрядно «попотеть» в поисках оптимального решения непростой налоговой задачки.

В письме от 14.01.2019 № 03-04-06/1153 Минфин России рассмотрел следующую ситуацию. Компания заключила с прибывшим из другого города работником трудовой договор, согласно которому она обеспечивает сотрудника жильем. С этой целью фирма снимает помещение, перечисляя за него деньги арендодателю.

Финансисты, опираясь на нормы пункта 1 и подпункта 1 пункта 2 статьи 211 Налогового кодекса РФ, делают вывод: аренда компанией жилья для работников в их интересах – не что иное, как доход этих лиц в натуральной форме, облагаемый НДФЛ.

Высказанная ведомством точка зрения является устоявшейся (см. письма от 19.03.2018 № 03-15-06/16941, от 23.01.2018 № 03-04-06/3201, от 03.10.2017 № 03-04-06/64421, от 14.11.2016 № 03-03-06/1/66710 и др.).

Дату получения дохода в такой ситуации определяют на момент оплаты найма жилья (включая авансовые платежи). На этом Минфин заострил внимание в письме от 26.08.2013 № 03-04-06/34883. Вместе с тем, ряд экспертов считает – доход у работника не может возникнуть раньше момента заселения. То есть, если аванс, например, за май, июнь и июль внесен в апреле, облагаемый доход у сотрудника появится не ранее мая. При выплате же зарплаты за май НДФЛ удерживают только со стоимости аренды за этот месяц, аналогично – в июне и июле. Однако есть ли смысл идти в разрез с ведомственной позицией, решать вам.

Налоговая база – арендная плата с учетом НДС. Если стоимость аренды компания оплачивает частично, в НДФЛ-базу включают только эту часть (п. 1 ст. 211 Кодекса).

Но вернемся к позиции Минфина из недавнего письма. Как мы видим, чиновники упирают на то, что жилье арендуется в интересах работников (такой личный интерес – основной критерий возникновения «натуральных» доходов). Но так ли это? А может, в аренде в первую очередь заинтересован работодатель? От обоснованного ответа на данный вопрос и будет зависеть появление облагаемого дохода. Если вы не хотите безапелляционно соглашаться с чиновниками, с ними вполне можно поспорить.

Краеугольный НДФЛ-камень

В рукаве у бухгалтера есть такой мощный козырь, как благоприятная позиция высших арбитров (п. 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением гл. 23 НК РФ, утв. Президиумом ВС 21.10.2015). Служители Фемиды подчеркнули – затраты на аренду жилья для иногородних работников фирма несла прежде всего в своих интересах. Это говорит об отсутствии преобладающего интереса физлиц, а значит, нет и дохода, облагаемого НДФЛ.

Вот какие факты легли в основу такой судейской позиции:

  • организация открыла в другом городе филиал. Для работы в нем требовались иногородние сотрудники с особым опытом и квалификацией, которые самостоятельно (без приглашения работодателя) место жительства не поменяли бы;

  • заключение договоров аренды – инициатива фирмы, цель – обеспечить жильем нужных специалистов;

  • квартиры были комфортными, соответствовали статусу работников, но не относились к категории элитного жилья с элементами роскоши. То есть, о повышенном уровне комфорта речи не шло.

Кстати, налоговая служба письмом от 03.11.2015 № СА-4-7/19206@ направила данный Обзор для сведения и использования в работе. Это дает надежду, что инспекторы на местах все же будут принимать во внимание критерий отсутствия преобладающего личного интереса работника.

Заострим внимание на последнем пункте из перечня. Наличие личного интереса – оценочный критерий, а комфортность, роскошность, элитность жилья – вещи весьма субъективные. Понятно, что с арендой комнаты в общежитии или квартиры в хрущевке все довольно однозначно. Но чем больше площадь жилья, чем выше уровень его комфортности, чем престижнее район и т.д., тем выше риски. В пользу интереса работника может сыграть и тот факт, что помещение снимают для всей его семьи, а не только для него одного.

Что касается федеральных судей, то они также исходят из того, в чьих именно интересах снималось жилье. Многим предприятиям удалось доказать – НДФЛ-база отсутствовала (постановления АС Поволжского округа от 03.06.2015 № Ф06-23993/2015, Ф06-23996/2015, ФАС Уральского округа от 08.06.2012 № Ф09-3304/12, ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.09.2013 № А19-2330/2013 и др.).

Таинственное обустройство

Бывает, что сотрудник сам оплачивает аренду жилья, а компания ему эти траты возмещает. Применительно к такой ситуации вывод чиновников, увы, все тот же – НДФЛ фирме надо удерживать. Вот только обоснование уже несколько иное.

Пункт 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ освобождает от налога на доходы законодательно установленные компенсации, связанные с исполнением гражданином трудовых обязанностей, в том числе в связи с переездом на работу в другую местность. При этом статья 169 Трудового кодекса РФ гласит – в подобной ситуации работодатель возмещает сотруднику расходы по переезду, а также траты по обустройству на новом месте жительства.

На заметку

Возмещение компанией расходов работников по найму жилья под действие пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ не подпадает, уверена ФНС России. Ведь эта норма освобождает от налога суммы компенсации затрат только на переезд. А значит, – здравствуй, НДФЛ (письмо от 28.02.2018 № ГД-4-11/3931@).

Что касается финансистов, то их вывод идентичен, но приходят они к нему чуть иначе. По их мнению, ст. 169 ТК РФ не предусмотрена компенсация иногороднему работнику расходов по найму жилья. Стало быть, на такие доходы норма пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ не распространяется (см. письма от 25.04.2018 № 03-15-05/28168, от 19.03.2018 № 03-15-06/16941, от 03.11.2017 № 03-04-06/72579). Интересно, что в более ранних разъяснениях аргументы Минфина были точь-в-точь такими же, как и у налоговиков (письма от 17.03.2017 № 03-04-06/15550, от 07.12.2015 № 03-04-06/71288 и др.).

Попытаемся прочувствовать разницу. Фискалы, в отличие от своих коллег, не исключают того, что расходы по обустройству на новом месте жительства (о которых говорится в ст. 169 ТК РФ) могут включать в себя и издержки на аренду жилья. Однако они считают, что пункт 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ охватывает возмещение затрат лишь на сам переезд. Из уст чиновников Минфина подобный вывод в последнее время не звучит.

На наш взгляд, не правы ни те, ни другие. Ведь конструкция пункта 3 статьи 217 главного налогового документа позволяет считать, что речь в нем идет не только о дорожных и иных подобных расходах, но и об издержках по обустройству на новом месте, которые по сути также связаны с переездом. При этом законодательство не содержит определения понятия «обустройство», из чего следует – оно может охватывать и аренду помещения для переехавшего работника. Некоторые судьи уверены, что наем жилья – неотъемлемая часть обустройства сотрудника на новом месте, поэтому нормы статьи 169 Трудового кодекса РФ в данном случае применимы (см. постановления ФАС Дальневосточного округа от 12.03.2014 № Ф03-6642/2013, Двадцатого ААС от 29.03.2013 № А68-7790/2012). Правда, если речь идет не о кратковременной «жилищной» компенсации специалисту, а о выплатах в течение длительного периода времени, то под обустройство это уже вряд ли подведешь. Такие траты, по мнению судей, – явно не «расходы в связи с переездом» (Определение ВС РФ от 28.07.2015 № 304-КГ15-5000).

Есть примеры вердиктов, где арбитры указывают – такую компенсацию можно рассматривать как часть трат на обустройство и не облагать НДФЛ на основании п. 3 ст. 217 Кодекса (постановления АС Северо-Западного округа от 28.08.2014 № Ф07-6326/2014, ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.09.2013 № А19-2330/2013, ФАС Московского округа от 21.03.2011 № КА-А40/1449-11).

Обратите внимание

Имейте в виду еще одну опасность – по мнению финансистов, положения статьи 169 Трудового кодекса РФ применимы только к переезжающим действующим сотрудникам, то есть, уже занятым у данного работодателя. О перебирающихся же из другого города новичках речи тут не идет (письмо от 30.06.2014 № 03-04-06/31385). Не исключено, что инспекторы в борьбе за НДФЛ прибегнут и к этому аргументу.

Исчезнувший «довесок»       

Говоря о возмещении работнику затрат по найму жилья, чиновники не затрагивают вопрос, в чьих интересах оплачивается аренда. Ведь они «препарируют» уже другие нормы – компенсационные, а при таком ракурсе это обстоятельство значения вроде бы не имеет.

Однако есть одно уникальное в своем роде разъяснение фискалов, из которого следует, что личный интерес нужно учитывать всегда. Высказавшись о том, что пункт 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ к суммам возмещения «жилищных» трат иногородним сотрудникам не применим, ревизоры сделали важный «довесок». Если подобная компенсация закреплена в трудовом договоре и производится исключительно в интересах работодателя, то облагаемым доходом она не признается. При этом ФНС кивает на пункт 3 того самого чудесного Обзора высших арбитров (письмо от 17.10.2017 № ГД-4-11/20938@).

В более позднем вышеупомянутом нами письме от 28.02.2018 № ГД-4-11/3931@ этого «довеска» уже нет, однако комментарий 2017 года до сих пор жив-здоров. Отсюда вывод – критерий личного интереса в любом случае со счетов лучше не сбрасывать. Он вполне может оказаться дополнительным аргументом как в пользу компании, так и в пользу налоговиков.

И напоследок – об исключении, на которое неоднократно обращал внимание Минфин. Если возмещение расходов на аренду жилья предусмотрено законодательством, то облагаемого дохода не возникает. При этом затраты компенсируются за счет бюджетных средств, а порядок и условия выплаты таких сумм должны быть четко определены (письма от 27.07.2018 № 03-04-05/53108, от 24.05.2018 № 03-04-06/35176, от 03.10.2017 № 03-04-06/64421 и др.). Вместе с тем, компенсация аренды иностранным работникам, которых компания в силу требований закона обязана обеспечить жильем, от НДФЛ не свободна (письмо Минфина России от 16.05.2018 № 03-04-06/32677). Правда, у судей на сей счет иное мнение (Определение ВАС РФ от 23.04.2008 № 4623/08, Постановление ФАС Московского округа от 29.07.2011 № КА-А40/7917-11).

Страховые взносы: судейская подмога

В части страховых взносов позиция финансистов также совсем не радует. В письме от 14.01.2019 № 03-04-06/1153 отмечено – оплата работодателем аренды жилья для сотрудников не поименована в ст. 422 НК РФ, содержащей перечень свободных от взносов выплат. В данном случае речь идет о «натуральной» выплате в рамках трудовых отношений, облагаемой страховыми взносами в общем порядке (ст. 420, 421 Кодекса).

Аналогичный вывод Минфин делает и при возмещении фирмой иногородним работникам расходов на наем жилья. Аргументы те же, что и по НДФЛ: статьей 169 ТК РФ подобные компенсации не предусмотрены. А значит, под действие льготного подпункта 2 пункта 1 статьи 422 главного налогового документа они не подпадают (см. письма от 25.04.2018 № 03-15-05/28168 и от 12.01.2018 № 03-03-06/1/823). Финансистам вторят как налоговики (письмо от 17.10.2017 № ГД-4-11/20938@), так и некоторые арбитры (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.01.2014 № А45-3787/2013, оставленное в силе Определением ВАС РФ от 12.05.2014 № ВАС-3301/14).

Однако в подавляющем большинстве случаев служители Фемиды благоволят организациям, подчеркивая: факт наличия трудовых отношений сам по себе не говорит о том, что все суммы, начисляемые работникам, представляют собой оплату их труда. Упомянутые «жилищные» выплаты не обладают признаками зарплаты в смысле статьи 129 Трудового кодекса, не являются элементами оплаты труда и стимулирующими выплатами, носят социальный характер. Отсюда вывод – страховыми взносами они не облагаются (см. определения ВС РФ от 24.09.2018 № 310-КГ18-14056, от 26.02.2016 № 310-КГ15-20212 и от 22.09.2015 № 304-КГ15-5000, а также постановления АС Западно-Сибирского округа от 30.05.2018 № Ф04-1817/2018, Дальневосточного округа от 28.02.2017 № Ф03-366/2017 и др.).

Имейте ввиду

Единственный нюанс – все эти вердикты зиждутся на положениях канувшего в лету Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ. И хотя фактически все его базовые нормы перекочевали в главу 34 Налогового кодекса РФ, с формальной точки зрения речь в этих делах идет об уже устаревших законодательных предписаниях.

И вот свершилось! Есть первая ласточка! В недавнем Постановлении АС Поволжского округа от 21.11.2018 № Ф06-39394/2018, основанном уже на положениях главы 34 Кодекса, арбитры всецело поддержали аргументы из вышеприведенных благоприятных вердиктов. Кроме того, судьи указали, что «жилищные» компенсации, как установленные статьей 169 Трудового кодекса РФ выплаты при переезде, свободны от страховых взносов согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 422 Налогового кодекса РФ. По нашему мнению, аналогичная картина и с «травматическими» взносами (основание – подп. 2 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ).

Кстати, по мнению Минфина, оплата (компенсация) предприятием аренды «угла» иностранным работникам, которых компания в силу требований закона обязана обеспечить жильем, от взносов не свободна (письмо от 16.05.2018 № 03-04-06/32677). Однако арбитры, как и в случае с НДФЛ, с таким подходом не согласны (см. Постановление АС Поволжского округа от 17.09.2014 № А65-26532/2013, Определение ВС РФ от 12.02.2018 № 310-КГ17-22296).

«Прибыльная» головоломка

А что с налогом на прибыль? В письме от 14.01.2019 № 03-04-06/1153 Минфин России высказался так: если затраты на оплату жилья для работников являются формой системы оплаты труда и условием трудового договора, то их можно отразить в расходах как «натуральную» зарплату. Если же это вовсе не форма СОТ, а издержки социального характера, то облагаемую прибыль фирмы они не уменьшают. Причем от того, предусмотрены ли такие затраты трудовыми контрактами, тогда уже ничего не зависит (п. 29 ст. 270 НК РФ).

Данная позиция финансистов не нова (см. письма от 13.02.2018 № 03-04-06/8731, от 23.11.2017 № 03-03-06/1/77516 и др.). При этом чиновники подчеркивают – «жилищную» компенсацию нельзя включить в состав прочих расходов на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Ее учитывают только как оплату труда в натуральной форме, если подобные выплаты компания производит в рамках СОТ (письма Минфина от 12.01.2018 № 03-03-06/1/823, ФНС России от 28.02.2018 № ГД-4-11/3931@).

Получается, что оплату (компенсацию) аренды жилья иногороднему работнику можно учесть по статье 255 Кодекса, и никак иначе. И лишь при условии, что такие траты прописаны в трудовом договоре как часть оплаты труда специалиста. Но и это еще не все. Статья 131 Трудового кодекса РФ гласит: доля «натурального» вознаграждения не может превышать 20% от начисленной месячной зарплаты. Таким образом, в налоговые расходы удастся включить плату за аренду лишь в пределах данного лимита. Специалисты финансового ведомства настаивают на этом в письмах от 22.10.2013 № 03-04-06/44206, от 30.09.2013 № 03-03-06/1/40369 и от 05.11.2009 № 03-03-05/200. Правда, арбитры с ними не согласны (постановления АС Московского округа от 01.10.2015 № Ф05-11410/2015, ФАС Центрального округа от 29.09.2010 № А23-5464/2009А-14-233).

Однако компании редко прописывают в трудовых контрактах подобную форму оплаты труда. Обычно в них просто фигурирует обязанность фирмы оплачивать аренду жилья либо возмещать сотруднику такие расходы. Если же компания решит не перечислять страховые взносы, воспользовавшись аргументами из разобранных нами вердиктов, «прибыльные» установки чиновников нивелируются автоматически.

Так что ж, прощай, налоговые расходы? Выход есть. На наш взгляд, несмотря на запрет чиновников, фирма может прибегнуть к помощи подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. На основании этой нормы предприятие вправе учесть упомянутые выплаты как иные документально подтвержденные и экономически обоснованные расходы. Судьи не против (см. постановления АС Московского округа от 01.10.2015 № Ф05-11410/2015, ФАС Северо-Западного округа от 11.04.2014 № Ф07-1987/2014 и Центрального округа от 15.02.2012 № А35-1939/2010).

Итак, способ не платить взносы, скостив при этом «прибыльную» базу, есть. Но без судебных баталий тут вряд ли обойдется. Шансы на выигрыш у фирмы неплохие, однако стоит ли овчинка выделки, решать вам.

Арендуем жилье у «физика»

Нередко компании снимают помещения для иногородних работников не у других организаций, а у физлиц. В такой ситуации фирме-арендатору следует иметь в виду некоторые особенности.

В данном случае съемщик признается налоговым агентом по НДФЛ. То есть, компания обязана исчислить, удержать у арендодателя налог и перечислить его в бюджет не позднее дня, следующего за датой выплаты дохода этому гражданину (ст. 226 НК РФ, письма Минфина от 02.10.2014 № 03-04-05/49525 и от 07.09.2012 № 03-04-06/8-272).

А вот от страховых взносов причитающаяся «физику» арендная плата свободна. Основание – пункт 4 статьи 420 Кодекса. Согласны с этим и чиновники (письмо Минфина от 18.06.2018 № 03-15-07/41602, направленное для сведения и использования в работе письмом ФНС России от 25.06.2018 № БС-4-11/12184@). То же самое и с взносами по травме, если только обязанность их начисления фирмой-арендатором не прописана в договоре (п. 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ).

А что, если предоставляющий помещение гражданин окажется самозанятым (то есть, плательщиком налога на профессиональный доход)? Ведь Федеральный закон от 27.11.2018 № 422-ФЗ дает право на этот спецрежим и «физикам», имеющим доходы от сдачи жилья в аренду. Причем даже если те одновременно получают еще и зарплату по трудовому договору (письмо ФНС России от 25.01.2019 № СД-3-3/458@).

В таком случае требуйте у самозанятого арендодателя чеки, сформированные им через приложение «Мой налог». Тогда компания сможет не удерживать НДФЛ с арендной платы и отражать эти суммы в налоговых расходах (ч. 8 ст. 2, ч. 8 и 9 ст. 15 Закона № 422-ФЗ, письмо ФНС от 20.02.2019 № СД-4-3/2899@).

Андрей Веселов, кандидат экономических наук, аудитор

Вверх

 Закажите бератор сейчас
и получите отличный подарок
Заказать бератор